Учет проектной документации в бухгалтерском учете

Учет затрат на подготовку проектной документации

Компания «Гарант»

Организация (общая система налогообложения) является застройщиком и подрядчиком. Проектная документация изготавливается силами сторонней организации, которая не является плательщиком НДС. Каков порядок учета затрат на подготовку проектной документации по договору инвестиционного строительства?

Прежде чем начинать строительство, на это нужно получить разрешение. В соответствии с приложением к приказу Минстроя России от 03.06.1992 N 131 «О порядке выдачи разрешений на выполнение строительно-монтажных работ» (далее — Приказ N 131) такое разрешение выдается заказчику (застройщику) на основании решения территориальных органов исполнительной власти о строительстве (реконструкции, расширении) объекта. Разрешение выдается органами Госархстройнадзора России, а в городах и районах, где они отсутствуют, — органами архитектуры и градостроительства.

Согласно п. 7 Приказа N 131 для получения разрешения на выполнение всех строительно-монтажных работ (далее — СМР) по объекту заказчик представляет в инспекцию Госархстройнадзора в том числе проектную документацию (согласованную и утвержденную в установленном порядке) в объеме, достаточном для оценки надежности и эксплуатационной безопасности объекта, а также генеральный план участка строительства.
В соответствии с п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (далее — ГрК РФ) под застройщиком понимается физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

Согласно части 2 ст. 48 ГрК РФ проектная документация представляет собой документацию, содержащую материалы в текстовой форме и в виде карт (схем) и определяющую архитектурные, функционально-технологические, конструктивные и инженерно-технические решения для обеспечения строительства, реконструкции объектов капитального строительства, их частей, капитального ремонта, если при его проведении затрагиваются конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности объектов капитального строительства.

Лицами, осуществляющими подготовку проектной документации, могут являться застройщик либо привлекаемое на основании договора застройщиком или заказчиком физическое или юридическое лицо, соответствующие требованиям, предусмотренным частью 4 ст. 48 ГрК РФ статьи. Договором о подготовке проектной документации может быть предусмотрено задание на выполнение инженерных изысканий, обеспечение технических условий (часть 5 ст. 48 ГрК РФ).

Отношения между субъектами инвестиционной деятельности регулируются Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее — Закон N 39-ФЗ).

В соответствии со ст. 1 Закона N 39-ФЗ инвестиционный проект — обоснование экономической целесообразности, объема и сроков осуществления капитальных вложений, в том числе необходимая проектная документация, разработанная в соответствии с законодательством Российской Федерации и утвержденными в установленном порядке стандартами (нормами и правилами), а также описание практических действий по осуществлению инвестиций (бизнес-план).

Инвестиционная стоимость строительства здания складывается из капитальных затрат по его возведению: стоимости проектно-изыскательных и СМР, внутренних систем и инженерного оборудования, подводки к наружным сетям водоснабжения, канализации, тепло- и газоснабжения и т.д.

Бухгалтерский учет

Начиная с бухгалтерской отчетности 2009 года строительные организации в целях бухгалтерского учета применяют Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденное приказом Минфина РФ от 24.10.2008 N 116н взамен применяемого ранее ПБУ 2/94. Принципиальное отличие нового ПБУ от его предшественника — это область его применения: ПБУ 2/94 применяли обе стороны договоров на капитальное строительство, как подрядчики, так и застройщики. Новое ПБУ 2/2008, прежде всего, предназначено для организаций, выступающих в качестве подрядчиков либо субподрядчиков в договорах строительного подряда.

Хотя мнения специалистов в отношении возможности применения заказчиком-застройщиком ПБУ 2/2008 разделились, полагаем, что определенная деятельность заказчика-застройщика по организации строительства может быть отнесена к работам (услугам), перечисленным в п. 2 ПБУ 2/2008. По нашему мнению, положения ПБУ 2/2008 распространяются на деятельность застройщика в случае, если застройщик самостоятельно выполняет указанные услуги. Содержащиеся в ПБУ 2/2008 условия и порядок признания доходов и расходов в большей степени применимы непосредственными исполнителями-подрядчиками и не могут применяться непосредственно к учету у застройщика, ведущего весь объем учета возводимого строительством объекта.

Поэтому до выхода соответствующих нормативных актов для заказчиков (застройщиков) последним, по нашему мнению, следует пользоваться Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 (далее — Положение N 160). Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция N 94н), и пунктам 2.2 и 2.3 Положения N 160 расходы, связанные с возведением объектов строительства, у основного застройщика отражаются в бухгалтерском учете с применением счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

Согласно п. 3.1.1 Положения N 160 затраты по строительным работам делятся на затраты, увеличивающие и не увеличивающие стоимость основных средств. Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, перечислены в п. 3.1.7 Положения N 160. При этом расходы на изготовление проектной документации в этом пункте не перечислены. Следовательно, в бухгалтерском учете указанные расходы формируют первоначальную стоимость объекта инвестиционного строительства. Положение N 160 применяется в части, не противоречащей ПБУ 6/01. В свою очередь, п. 8 ПБУ 6/01 предусматривает, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Таким образом, в рассматриваемом случае расходы на изготовление проектной документации, предъявленные застройщику без НДС, полностью учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и участвуют в формировании первоначальной стоимости объекта. Когда организация-застройщик передает инвестору построенный объект, в учете затраты по объекту, приемка которого оформлена в установленном порядке (п. 3.2.1 Положения N 160), списываются со счета 08 в размере их инвентарной стоимости на счет источника его финансирования (в данном случае — в дебет счета 76, субсчет «Расчеты с инвесторами (дольщиками)», или 86 «целевое финансирование», в зависимости от установленной вами учетной политики).

Налог на прибыль

Согласно ст. 252 НК РФ все расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованы и оформлены первичными учетными документами. В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на СМР. Из п. 4.73 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1, следует, что в сводных сметных расчетах стоимости производственного и жилищно-гражданского строительства могут быть предусмотрены расходы по подготовке территории строительства, уплате земельного налога, разработке исходно-разрешительной и проектной документации, другие расходы согласно приложению 8 к указанной Методике.

Следовательно, затраты на подготовку проектной документации участвуют в создании стоимости объекта. В соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ для целей налогообложения прибыли не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Таким образом, расходы на изготовление проектной документации участвуют в формировании первоначальной стоимости основного средства. Указанные расходы в последующем будут учтены инвестором при налогообложении прибыли путем начисления амортизации.
Аналогичная точка зрения изложена в письме УФНС РФ по г. Москве от 16.02.2007 N 20-12/014641 и подтверждена арбитражной практикой. Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 26.02.2007 N Ф09-866/07-С3 отметил: затраты на документацию имеют характер долгосрочных инвестиций, увеличивают балансовую стоимость объектов. В дальнейшем они подлежат списанию на издержки производства через амортизационные отчисления.

НДС

Объектом налогообложения НДС является реализация, то есть передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 39 НК РФ). В соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ. В пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ говорится, что не признается реализацией передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер. Согласно разъяснениям УМНС России по г. Москве, приведенным в письме от 25.10.2004 N 24-11/68529, при осуществлении строительства объектов денежные средства инвесторов, поступающие на расчетный счет организаций, выполняющих функции заказчика-застройщика, осуществляющего работы по реализации инвестиционного проекта с привлечением подрядных организаций, являются источником целевого финансирования и не рассматриваются как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг). Следовательно, они не являются объектом обложения НДС.

Таким образом, указанные денежные средства, поступающие от инвестора на счет заказчика-застройщика для расчетов с подрядчиками, не облагаются НДС. При этом оплата выполненных подрядными организациями работ за счет этих источников производится заказчиком-застройщиком с учетом НДС. В соответствии с п. 3 ст. 4 Закона N 39-ФЗ заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации, то есть право собственности на построенный объект изначально остается за инвестором, поэтому при передаче построенного объекта инвестору право собственности не передается, а значит, объекта налогообложения НДС не возникает.

Поскольку собственником построенного инвестиционного объекта является инвестор, поэтому заказчик-застройщик его к себе на учет не принимает, следовательно, и НДС к вычету по подрядным работам принять не сможет. Такая позиция подтверждается и судами. Так, Конституционный суд в своем определении от 11.05.2006 N 157-О указал, что НДС, уплаченный подрядным организациям за выполненные работы, к вычету не принимается и включается в затраты по строительству объекта, так как застройщик не является собственником построенного объекта. Арбитражные судьи также придерживаются такого мнения (постановление ФАС Уральского округа от 29.11.2006 N Ф09-10532/06-С2, ФАС Московского округа от 14.10.2004 N КА-А40/9019-04). Правда, речь в указанных постановлениях идет о строительстве жилых домов по договорам участия в долевом строительстве, но, на наш взгляд, решения, вынесенные судами, справедливы и для инвестиционных проектов.

При передаче готового объекта инвестору заказчик-застройщик должен выставить сводный счет-фактуру, порядок выставления которого рекомендован в письмах Минфина России от 05.12.2008 N 03-07-09/40, от 24.05.2006 N 03-04-10/07 и УМНС России по г. Москве от 04.06.2002 N 24-11/25818 иот 14.11.2001 N 02-14/52358. Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг). При этом в данном счете-фактуре строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги) выделяются в самостоятельные позиции. При участии в финансировании строительства нескольких инвесторов (дольщиков) застройщик выписывает каждому из них счет-фактуру на основании сводной ведомости затрат на строительство и расчетной справки на долю, причитающуюся каждому инвестору (дольщику). Второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится у заказчика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж.

В рассматриваемой ситуации работы по изготовлению проектной документации выполнены сторонней организацией, которая не является плательщиком НДС. Следовательно, если эта организация не выставила счет-фактуру, то указанные работы в сводный счет-фактуру не включаются. Если счет-фактура выставлен без выделения соответствующих сумм налога, то указанный счет-фактура включается в сводный счет-фактуру без НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Ананьева Лариса

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав
Компания «Гарант», г.Москва

Как отразить в бухучете создание сайта

Сайт является компьютерной программой (ст. 1261 ГК РФ). Поэтому создание сайта – это разработка специальной компьютерной программы.

Организация может разработать сайт собственными силами (в т. ч. с привлечением сторонних специалистов по договору авторского заказа) или обратиться в специализированную организацию.

Чтобы открыть сайт, помимо разработки компьютерной программы, организации необходимо:

  • зарегистрировать доменное имя сайта;
  • оплатить услуги хостинга – аренды места на сервере провайдера, где будет размещен сайт.

Исключительные и неисключительные права

Компьютерные программы являются объектом авторских прав (п. 1 ст. 1259 ГК РФ). Поэтому порядок отражения в бухучете расходов на создание сайта зависит от того, какие права на него принадлежат организации – исключительные или неисключительные.

При наличии у организации исключительных прав на сайт разработчики не вправе создавать такой же сайт для других лиц. То есть сайт является уникальным, и организация становится его единственным владельцем.

При наличии у организации неисключительных прав на сайт разработчики могут создать подобный сайт и для других лиц (п. 1 ст. 1297 и подп. 1 п. 1 ст. 1236 ГК РФ).

Если сайт создается собственными силами, то исключительные права на него могут принадлежать организации в следующих случаях:

  • если в трудовом или ином договоре с сотрудником, занятым разработкой сайта, не предусмотрено сохранение за ним всех исключительных прав на сайт (ст. 1261, п. 2 ст. 1295 ГК РФ);
  • если в договоре авторского заказа со сторонним специалистом не предусмотрено, что исключительные права на сайт принадлежат исполнителю (п. 1 и 3 ст. 1296 ГК РФ);
  • если в договоре подряда или в договоре НИОКР, которые прямо не предполагают создание сайта, предусмотрено, что исключительные права на сайт принадлежат организации-заказчику (п. 1 ст. 1297 ГК РФ).

Включение в состав НМА

Если все исключительные права на сайт принадлежат организации (а не разработчикам), то его можно учесть в составе нематериальных активов. При этом должны соблюдаться и другие условия, перечисленные в пункте 3 ПБУ 14/2007. А именно:

  • исключительные права на сайт подтверждены документально (например, договором с сотрудником, занятым разработкой сайта; служебным заданием на создание сайта; договором авторского заказа со сторонним специалистом; актом приема-передачи исключительного права и др.);
  • организация в ближайшие 12 месяцев не планирует передать (продать) исключительные права на сайт;
  • сайт используется в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд;
  • использование сайта может принести экономические выгоды (доходы);
  • срок использования сайта превышает 12 месяцев;
  • первоначальная стоимость сайта может быть определена.

Стоимостных ограничений для включения сайта в состав нематериальных активов в бухучете не предусмотрено. Регистрировать исключительные права на сайт в Роспатенте тоже не обязательно (ст. 1262 ГК РФ).

Срок полезного использования

Если организации принадлежат все исключительные права на сайт, то срок их действия не ограничен во времени. Поэтому для целей бухучета срок использования созданного сайта определите исходя из срока, в течение которого планируется использовать его для управленческих нужд, производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) и иного извлечения доходов, но не более срока деятельности организации. Об этом сказано в пункте 26 ПБУ 14/2007. Если по таким параметрам срок использования сайта определить невозможно, то он считается неопределенным (амортизировать такую программу нельзя) (п. 25, 23 ПБУ 14/2007). Впоследствии организация ежегодно должна проверять, не изменился ли существенно срок полезного использования сайта (п. 27 ПБУ 14/2007). Кроме того, по объектам с неопределенным сроком использования ежегодно нужно проверять, не исключены ли факторы, мешающие определить срок полезного использования по ним (абз. 2 п. 27 ПБУ 14/2007).

Срок полезного использования сайта утвердите приказом руководителя организации.

Первоначальная стоимость

В бухучете сайт учитывается в составе нематериальных активов по первоначальной стоимости. Она равна сумме всех затрат на разработку сайта, которые включают в себя:

  • расходы на оплату услуг и работ сторонних организаций;
  • зарплату сотрудников, непосредственно участвовавших в разработке;
  • взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;
  • расходы на содержание основных средств (другого имущества) и нематериальных активов, используемых при создании нового актива, а также суммы амортизации, начисленные по ним;
  • невозмещаемые суммы налогов и сборов;
  • государственные, патентные и другие аналогичные пошлины;
  • таможенные пошлины и сборы;
  • другие аналогичные расходы.

Об этом сказано в пунктах 8 и 9 ПБУ 14/2007.

В первоначальную стоимость включаются также расходы на разработку (приобретение) графического дизайна сайта (т. е. компьютерной программы). Несмотря на то что дизайн сайта является объектом авторских прав (абз. 7 п. 1 ст. 1259 ГК РФ), учесть его как самостоятельный объект нематериальных активов нельзя. Объясняется это тем, что сам по себе дизайн сайта не может принести организации экономических выгод. А это является одним из основных условий признания объекта в составе нематериальных активов (подп. «а» п. 3 ПБУ 14/2007). Кроме того, инвентарным объектом нематериальных активов может быть как одно право, так и совокупность прав на один объект. Такие правила установлены пунктами 5 и 9 ПБУ 14/2007.

Бухучет

Расходы на создание сайта, который будет включен в состав нематериальных активов, предварительно учитывайте на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Специального субсчета для этих расходов Планом счетов не предусмотрено, поэтому создайте его самостоятельно. Субсчет, например, можно назвать «Создание нематериальных активов».

Дебет 08 субсчет «Создание нематериальных активов» Кредит 60 (10, 68, 69, 70, 76…)

– учтены расходы на создание сайта, который будет включен в состав нематериальных активов.

После выполнения всех условий для признания сайта в составе нематериальных активов заведите на него карточку по форме № НМА-1 и сделайте проводку:

Дебет 04 Кредит 08 субсчет «Создание нематериальных активов»

– учтен сайт в составе нематериальных активов.

Стоимость сайта, учтенного в составе нематериальных активов, списывайте через амортизацию (п. 23 ПБУ 14/2007).

Если условия для включения сайта в состав нематериальных активов не выполняются (например, срок полезного использования сайта составляет менее 12 месяцев), затраты на его разработку отразите на счете 97 «Расходы будущих периодов» (п. 18 ПБУ 10/99 и Инструкция к плану счетов (счет 97)). При этом сделайте проводку:

Дебет 97 Кредит 60 (10, 68, 69, 70, 76…)

– учтены расходы на создание сайта.

После начала использования сайта затраты на его разработку, учтенные в составе расходов будущих периодов, подлежат списанию. Порядок списания расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, организация устанавливает самостоятельно (письмо Минфина России от 12 января 2012 г. № 07-02-06/5). Например, расходы на создание сайта можно списывать равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя организации. Выбранный вариант списания расходов будущих периодов закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. 7 и 8 ПБУ 1/2008).

В бухучете списание расходов на создание сайта отражайте проводками:

Дебет 26 (44) Кредит 97

– списаны расходы на создание сайта.

Бухучет: регистрация доменного имени

Ситуация: как отразить в бухучете расходы на регистрацию доменного имени сайта?

Ответ на этот вопрос зависит от того, учитывается сайт как нематериальный актив или нет.

Доменное имя сайта не является объектом интеллектуальной собственности (результатом интеллектуальной деятельности). Поэтому в качестве отдельного объекта нематериальных активов доменное имя не учитывается. Это следует из пункта 3 ПБУ 14/2007. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 26 марта 2002 г. № 16-00-14/107.

Однако без доменного имени сайт не может функционировать. Поэтому, если сайт учитывается в составе нематериальных активов, расходы на первичную регистрацию доменного имени следует включить в его первоначальную стоимость:

Дебет 08 субсчет «Создание нематериальных активов» Кредит 60 (76)

– учтены расходы на первичную регистрацию доменного имени сайта.

Такой порядок следует из пункта 9 ПБУ 14/2007.

Если сайт не является нематериальным активом, расходы на регистрацию доменного имени учитывайте в составе (в зависимости от срока, на который регистрируется доменное имя):

  • расходов будущих периодов;
  • текущих расходов.

В таком же порядке учитывайте затраты на последующую регистрацию доменного имени.

Срок, на который регистрируется доменное имя, организация выбирает самостоятельно. Если этот срок превышает один месяц, то расходы на регистрацию доменного имени отразите в составе расходов будущих периодов:

Дебет 97 Кредит 60 (76)

– учтены расходы на последующую регистрацию доменного имени сайта.

Если доменное имя зарегистрировано на срок, не превышающий месяц, то регистрационные расходы учитывайте в составе текущих расходов организации:

Дебет 26 (44) Кредит 60 (76)

– списаны расходы на последующую регистрацию доменного имени.

Затраты на регистрацию доменного имени, учтенные в составе расходов будущих периодов, подлежат списанию. Порядок их списания организация устанавливает самостоятельно. Например, организация может списывать такие расходы равными долями в течение срока, на который зарегистрировано доменное имя. Списание затрат, учтенных в составе расходов будущих периодов, отражайте проводками:

Дебет 26 (44) Кредит 97

– списаны расходы на последующую регистрацию доменного имени.

Такой порядок учета расходов на последующую регистрацию доменного имени следует из Инструкции к плану счетов (счет 97) и пункта 18 ПБУ 10/99.

Бухучет: оплата услуг хостинга

Затраты на оплату услуг хостинга в бухучете относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Как правило, после заключения договора хостинга организация ежемесячно перечисляет провайдеру плату за услуги, а провайдер по итогам месяца предоставляет организации акт (отчет) об оказании услуг хостинга.

При отражении предоставленных услуг в бухучете сделайте проводку:

Дебет 26 (44) Кредит 60 (76)

– учтены услуги хостинга (на основании акта (отчета) провайдера об оказании услуг).

Учет субъектами малого предпринимательства

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен особый порядок учета расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Выпуск от 18 мая 2012 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка «Корреспонденция счетов» системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отражаются в учете организации-застройщика затраты на оплату работ подрядчика по созданию проектной документации на строительство нескольких объектов на принадлежащем организации земельном участке? Впоследствии проект был пересмотрен, в результате чего строительство одного из объектов осуществляться не будет.

Общая стоимость проектных работ — 3 540 000 руб., в том числе НДС 540 000 руб. В акте приемки-сдачи работ стоимость проектных работ по отдельным объектам не выделена. Общая сметная стоимость объектов, предусмотренная данным проектом, — 100 000 000 руб. После пересмотра проекта принято решение, что один объект (объект 3) сметной стоимостью 20 000 000 руб. строиться не будет. Объекты 1 и 2 сметной стоимостью по 40 000 000 руб. каждый построены и будут вводиться в эксплуатацию.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Для выполнения проектных работ заказчик заключает с подрядчиком (проектировщиком) договор подряда на выполнение проектных и изыскательских работ. По этому договору подрядчик обязуется по заданию заказчика разработать техническую документацию, а заказчик обязуется принять и оплатить результат выполненных подрядчиком работ (ст. 758 Гражданского кодекса РФ).

По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Затраты на разработку проектной документации по строительству являются долгосрочными инвестициями, учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств», и формируют первоначальную стоимость строящихся объектов (п. п. 2.1, 2.3, 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Затраты по строительству объектов группируются на счете 08, субсчет 08-3, по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией (п. 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

Стоимость работ по подготовке проектной документации включается в гл. 12 «Проектные и изыскательские работы, авторский надзор» сводного сметного расчета стоимости строительства и по технологической структуре расходов входит в состав прочих капитальных работ и затрат (п. 4.89 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1, Приложение 8 к Методике).

Прочие капитальные затраты, предусматриваемые в сметах, учитываются по их видам и отражаются на счете 08, субсчет 08-3, в размере фактических расходов по мере их производства или по договорной стоимости на основании оплаченных или принятых к оплате счетов сторонних организаций (п. 3.1.5 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

Прочие капитальные затраты включаются в инвентарную стоимость построенных объектов по прямому назначению. В случае если они относятся к нескольким объектам, их стоимость распределяется пропорционально договорной стоимости вводимых в действие объектов (п. 5.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций). В данном случае договорной стоимостью, пропорционально которой может быть произведено распределение затрат на проектные работы, является сметная стоимость строительства объектов.

Включение затрат на проектные работы в инвентарную стоимость построенных объектов отражается в аналитическом учете по счету 08, субсчет 08- 3.

В рассматриваемой ситуации один из объектов, предусмотренных проектной документацией, строиться и вводиться в эксплуатацию не будет. Затраты на проектные работы в части такого объекта не должны увеличивать стоимость других объектов строительства.

Такие затраты следует рассматривать как затраты, не увеличивающие стоимость объектов основных средств, предусмотренные в сводных сметных расчетах, и списывать на прочие расходы организации-застройщика (п. п. 3.2.5, 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При списании таких расходов производится запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», и кредиту счета 08, субсчет 08-3.

Документальное оформление

Отражение затрат на проектные работы на счете 08, субсчет 08-3, производится на основании подписанного сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ.

Унифицированной формы такого акта нормативно не утверждено, в связи с чем акт составляется в произвольной форме. При этом в составленном акте должны присутствовать все обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» <*>.

Распределение стоимости проектных работ между построенными объектами осуществляется на основании бухгалтерской справки-расчета, которая также составляется в произвольной форме с соблюдением вышеуказанных требований к первичным документам. К справке-расчету должны прилагаться документы, подтверждающие сметную (договорную) стоимость объектов, в соответствии с которой производится распределение прочих работ и затрат.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли затраты на проектные работы по строительству объекта на текущие расходы не относятся, а формируют первоначальную стоимость строящихся объектов (абз. 2 п. 1 ст. 257, п. 5 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

В данном случае часть затрат на проектные работы, относящаяся к объекту 3, не может быть включена в стоимость объекта, поскольку строительство этого объекта не производилось. Соответственно, данная часть затрат подлежит списанию.

На наш взгляд, затраты в виде стоимости проектных работ, подлежащие включению в стоимость строительства и списываемые в связи с неосуществлением строительства, следует рассматривать как затраты на списание стоимости объекта незавершенного строительства, подлежащего ликвидации.

При ликвидации объекта незавершенного строительства налогоплательщик, на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, имеет право учесть для целей налогообложения только затраты, связанные с ликвидацией объекта. Затраты на строительство ликвидируемого объекта незавершенного строительства для целей налогообложения, по мнению Минфина России, не учитываются (Письма от 23.11.2011 N 03-03-06/1/772, от 03.12.2010 N 03-03-06/1/757).

Приведенное мнение Минфина России небесспорно. На наш взгляд, затраты в виде стоимости ликвидируемых объектов незавершенного строительства удовлетворяют критериям признания расходов, перечисленным в ст. 252 НК РФ, — они обоснованны, документально подтверждены и были осуществлены с целью получения дохода от эксплуатации данного объекта после окончания его строительства. Поскольку объект ликвидируется, затраты на его создание уже нельзя признать расходами на создание объектов амортизируемого имущества, которые не могут учитываться в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ.

Следовательно, эти затраты могут быть правомерно признаны в составе расходов на дату принятия решения об их списании на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Судебная практика по данному вопросу весьма противоречива. Так, например, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 17.08.2011 по делу N А56-60650/2010 (Определением ВАС РФ от 10.01.2012 N ВАС-16900/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) согласился с мнением Минфина России и счел неправомерным признание расходов в виде стоимости ликвидируемого объекта незавершенного строительства в том числе по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

В то же время ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 07.09.2010 по делу N А38-7141/2009 (Определением ВАС РФ от 20.01.2011 N ВАС- 18063/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для исключения из состава расходов списанной стоимости ликвидированного объекта незавершенного строительства.

Подборку судебной практики по вопросу, учитывается ли в расходах стоимость объекта незавершенного строительства при его ликвидации, см. в п. 15.1 Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

В данной схеме исходим из предположения, что организация руководствуется приведенным Письмом Минфина России и не учитывает в целях налогообложения затраты в виде стоимости проектных работ по объекту 3.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Организация имеет право на налоговый вычет суммы НДС, предъявленной подрядной организацией со стоимости работ по разработке проекта строительства. Вычет НДС производится на основании счета-фактуры, выставленного подрядной организацией, на дату принятия на учет выполненных проектных работ (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ).

Случаи восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ. Данным пунктом не предусмотрено восстановление НДС при списании стоимости имущества (результата работ) в связи с его ликвидацией. Соответственно, обязанности по восстановлению НДС в части стоимости проектных работ, списанной на прочие расходы, у организации не возникает. Аналогичную точку зрения высказал ФАС Московского округа в Постановлении от 10.10.2011 N А40-13200/11-99-58.

Применение ПБУ 18/02

Стоимость списанных проектных работ, не учитываемая в целях налогообложения прибыли, образует постоянную разницу, приводящую к возникновению постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 08, субсчет 08-3:

08-3-1 «Строительство объекта 1»;

08-3-2 «Строительство объекта 2»;

08-3-пр «Прочие капитальные затраты».

К балансовому счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»:

68-НДС «Расчеты по НДС»;

68-пр «Расчеты по налогу на прибыль».

Налоговый и бухгалтерский учет: организация осуществляет проектные работы на коммерческой основе

Вопрос:
Наша организация осуществляет проектные работы на коммерческой основе. Одновременно на исполнении могут находиться до 30 договоров подряда на осуществление проектно-изыскательских работ различного срока выполнения, при этом как с поэтапной, так и без поэтапной сдачи работ заказчику. Это договоры как краткосрочные (срок исполнения 1-8 месяцев), так и долгосрочные (срок исполнения более года). Организационно-штатная структура организации не позволяет в прямом порядке относить затраты на каждый отдельный договор. На исполнении в производственных отделах одновременно могут находиться до 20 договоров, что не позволяет рассчитать отнесение затрат по зарплате, расхода бумаги, канцелярии и т.п. расходов непосредственно на каждый договор.
Проанализировав действующее бухгалтерское и налоговое законодательство, с целью введения единообразия в бухгалтерском, налоговом и управленческом учетах, равномерным признанием доходов и расходов в течение отчетных и налоговых периодов, в нашей организации намерены внедрить следующее:
1. Руководствуясь п.13 ПБУ 9/99 «Доходы организации», ст.271, 272 НК РФ, в учетной политике для целей налогового и бухгалтерского учетов указать, что для предприятия работами длительного цикла являются работы сроком выполнения более 1 месяца.
2. Выручку от выполнения работ по конкретному договору признавать в бухгалтерском и налоговом учете способом «по мере готовности». Степень готовности (в процентах) и сумма готовности (в рублях) по конкретному договору подтверждаются «экспертным методом» на основе производственной справки, в которой степень готовности подтверждается Главным инженером проекта (ГИПом), ведущим договор, и заместителем директора по производству. Сумма готовности подтверждается расчетом планово-производственного отдела путем умножения степени готовности (в процентах) на сумму по договору.
3. Для отражения в бухгалтерском учете выручки «по мере готовности» использовать счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». Для отражения суммы НДС, условно начисленного по выручке «по мере готовности», использовать счет 76Н «Расчеты по НДС, отложенному для уплаты в бюджет». В бухгалтерском учете выручку «по мере готовности» отражать бухгалтерской проводкой Д 46-К 90.01 «Выручка». Начисленный условный НДС отражать бухгалтерской проводкой Д 90.03 «НДС» — К 76Н.
4. Выручка за отчетный период определяется как сумма выручки «по готовности» и выручки по подписанным актам выполненных работ. Для целей исчисления НДС выручка принимается только по подписанным актам выполненных работ.

5. После подписания актов приемки выполненных работ и передачи проектной документации Заказчику выручку «по готовности» переводить в Дебиторскую задолженность бухгалтерской проводкой Д 62 — К 46 с одновременным начислением НДС Д 76Н — К68 «НДС».
6. Для целей бухгалтерского учета к прямым расходам, связанным с производством, относятся понесенные в отчетном периоде расходы, непосредственно связанные с производством и отражаемые по счету 20 «Основное производство».

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *