УСН с авансов полученных

  • Упрощенная система налогообложения
    • Новое в справочнике
    • Кто может применять УСН
      • Расчет предельной суммы дохода для целей применения УСН
      • Расчет средней численности сотрудников для целей применения УСН
      • Можно ли применять УСН, если есть обособленное подразделение?
      • Можно ли применять УСН, если более 25 процентов организации принадлежит государству (субъекту РФ, муниципальному образованию)?
      • Переходит ли право применять УСН к правопреемнику в результате реорганизации юридического лица?
      • Можно ли вновь созданному налогоплательщику подать уведомление о переходе на УСН до постановки на налоговый учет?
    • Переход на УСН
      • Переход с ОСН на УСН
      • Переход с ЕСХН на УСН
      • Переход с ЕНВД на УСН
        • Можно ли в расходах при УСН учесть стоимость неиспользованного сырья (материалов), если оплата произведена в период применения ЕНВД?
        • Нужно ли учитывать в доходах по УСН оплату, поступившую за проданные в период применения ЕНВД товары (работы, услуги)?
        • Можно ли учесть в расходах стоимость товаров, если они приобретены (оплачены) в период применения ЕНВД, а проданы на УСН?
    • Особенности налогообложения при УСН
      • Должен ли предприниматель-упрощенец подавать заявление и подтверждающие документы на освобождение от налога на имущество?
    • Объект налогообложения при УСН
      • Нужно ли подтверждать понесенные расходы, если налогоплательщик применяет УСН с объектом «доходы»?
      • Можно ли при смене объекта УСН учесть расходы на ОС, если они приобретены в период применения объекта «доходы»?
      • Можно ли учесть расходы, если сырье и материалы приобретены до, а оплачены в период применения объекта обложения УСН «доходы минус расходы»?
      • Как изменить ошибочно выбранный объект обложения УСН?
      • Можно ли учесть убыток, полученный на УСН с объектом «доходы» до перехода на «доходы минус расходы»?
      • Можно ли учесть расходы на товары, которые приобретены на УСН с объектом «доходы» после перехода на «доходы минус расходы»?
      • Можно ли упрощенцу с объектом «доходы» зачесть (вернуть) сумму уплаченного минимального налога?
    • Налоговый и отчетный периоды по УСН
    • Налоговая база и ставки по УСН
      • Налоговая база и ставки по УСН с объектом «доходы»
      • Налоговая база и ставки по УСН с объектом «доходы минус расходы»
        • Может ли упрощенец с объектом «доходы минус расходы» при расчете авансов по УСН учесть полученный ранее убыток?
      • Налоговые ставки УСН по регионам на 2020 год
      • По какой ставке нужно исчислять налог по УСН, если в течение года налогоплательщик работал в нескольких субъектах РФ с разными ставками УСН?
      • Какой ИП считается впервые зарегистрированным для целей применения нулевой ставки по УСН?
    • Доходы при УСН
      • Доходы, учитываемые при УСН
        • Должен ли продавец на УСН учитывать полученную предоплату (аванс) в доходах?
        • Должен ли упрощенец учитывать в доходах просроченную кредиторскую задолженность?
        • Нужно ли управляющей организации учитывать в доходах по УСН платежи собственников жилья за услуги ЖКХ?
        • Должен ли арендодатель учитывать в доходах по УСН оплату коммунальных платежей, поступающую от арендатора?
        • Возникает ли доход по УСН, если упрощенец безвозмездно пользуется чужим имуществом?
        • Должен ли комитент (принципал) на УСН учитывать в доходах вознаграждение, причитающееся комиссионеру (агенту)?
        • Нужно ли учитывать в доходах по УСН оплату, поступившую за проданные в период применения ПСН товары (работы, услуги)?
      • Доходы, не учитываемые при УСН
        • Нужно ли в доходах по УСН учитывать полученный обеспечительный платеж?
        • Нужно ли арендодателю на УСН учитывать в доходах неотделимые улучшения, произведенные арендатором без его согласия?
        • Нужно ли упрощенцу учитывать в доходах сумму полученного займа?
    • Расходы, учитываемые при УСН
      • Расходы на приобретение и создание основных средств при УСН
        • Можно ли учесть в расходах по УСН остаточную стоимость ОС, которое продано (передано) до истечения трех лет?
        • Может ли упрощенец учесть в расходах стоимость ОС, полученных от учредителя в качестве вклада в уставный капитал?
        • Может ли правопреемник на УСН учесть в расходах стоимость ОС, полученного при реорганизации?
      • Расходы на нематериальные активы при УСН
      • Расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС при УСН
        • Может ли упрощенец принять к вычету НДС по реконструкции (модернизации) ОС после перехода на общий режим?
      • Расходы на ремонт основных средств при УСН
      • Арендные (лизинговые) платежи при УСН
        • Как арендатору учитывать в расходах арендную плату, перечисленную авансом?
        • Как лизингополучателю на УСН учесть в расходах выкупную стоимость основного средства?
        • Как арендатору на УСН учесть в расходах платежи за коммунальные услуги?
        • Может ли арендатор на УСН учесть расходы на ремонт недвижимости, произведенные до госрегистрации договора аренды?
      • Материальные расходы при УСН
        • Как упрощенцу учесть в расходах стоимость сырья (материалов)?
      • Расходы на оплату труда при УСН
        • Можно ли в расходах на оплату труда при УСН учесть сумму удержанного НДФЛ?
        • Можно ли в расходах при УСН учесть оплату комиссии банка за перечисление зарплаты на счета сотрудников?
      • Расходы на пособие по временной нетрудоспособности при УСН
      • Расходы на обязательное страхование при УСН
        • Как учесть возвращенную страховую премию при досрочном расторжении договора ОСАГО?
      • НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) при УСН
        • Можно ли учесть в расходах НДС, уплаченный в составе аванса?
      • Проценты по кредитам и займам при УСН
        • Можно ли учесть в расходах по УСН проценты по кредиту (займу), использованному для выплаты дивидендов?
      • Расходы на услуги кредитных организаций при УСН
      • Иные расходы, уменьшающие полученные доходы при УСН
        • Пожарная безопасность
        • Охрана имущества
        • Таможенные платежи
        • Содержание служебного транспорта и учет компенсаций за использование личного транспорта
        • Командировки
        • Услуги нотариуса
        • Аудиторские, бухгалтерские и юридические услуги
        • Публикация бухгалтерской (финансовой) отчетности
        • Канцелярские товары
        • Услуги связи
        • Приобретение права на использование программ для ЭВМ и баз данных
        • Реклама
        • Подготовка и освоение новых производств
        • Уплаченные налоги и сборы
        • Приобретение товаров, предназначенных для дальнейшей реализации
        • Выплата комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения
        • Оказание услуг по гарантийному ремонту
        • Соответствие требованиям регламентов, стандартов
        • Судебные расходы и арбитражные сборы
        • Проведение независимой оценки квалификации, подготовку и переподготовку кадров
        • Плата за вред автодорогам
        • Признание расходов
          • Условия признания расходов
          • Момент признания расходов
            • Материальные расходы, расходы на оплату труда, услуг третьих лиц и оплату процентов за пользование заемными средствами
            • Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации
            • Расходы, непосредственно связанные с реализацией товаров
            • Расходы на уплату прочих налогов и сборов
            • Расходы на приобретение и создание самим налогоплательщиком основных средств и нематериальных активов
            • При оплате векселем
        • Расходы, которые не учитываются при определении налоговой базы (примеры)
    • Уплата налога при УСН с объектом «доходы»
      • Можно ли уменьшить налог (авансовый платеж) при УСН с объектом «доходы» на страховые взносы, которые уплачены в текущем, но начислены за предыдущий период?
      • Может ли предприниматель без сотрудников с объектом УСН «доходы» уменьшить сумму налога (авансового платежа) на страховые «пенсионные» взносы с дохода, превышающего 300 тыс. руб.?
      • В каком размере предпринимателю на УСН с объектом «доходы» учесть страховые взносы, если работники трудились не весь период?
      • В каком размере предприниматель, совмещающий УСН «доходы» и ЕНВД, может учесть страховые взносы за себя, если все сотрудники заняты в деятельности на ЕНВД?
    • Уплата налога при УСН с объектом «доходы минус расходы»
      • Нужно ли уплачивать минимальный налог, если право на УСН утрачено в течение года?
    • Переход с УСН на ОСН или на иной режим налогообложения
      • Нужно ли уведомлять инспекцию о прекращении деятельности на УСН при ликвидации организации (снятии с учета ИП)?
    • Налогообложение при переходе с УСН на ОСН
      • Нужно ли организации при переходе с УСН на ОСН учесть в доходах (расходах) проценты по долговому обязательству, которые не были получены (выплачены)?
      • Можно ли принять к вычету предъявленный НДС при переходе с УСН с объектом «доходы» на ОСН?
      • Можно ли учесть в расходах стоимость товаров (работ, услуг), оплаченных до перехода с УСН на ОСН, а принятых к учету после?
      • Можно ли при переходе с УСН на ОСН учесть в расходах сомнительный (безнадежный) долг, возникший на «упрощенке»?
    • Книга учета доходов и расходов
      • Из каких разделов состоит Книга учета доходов и расходов
      • Порядок ведения Книги учета доходов и расходов
        • Ведение Книги на бумажных носителях
        • Ведение Книги в электронном виде
      • Заполнение Книги учета доходов и расходов
        • Титульный лист
        • Раздел I. Доходы и расходы
          • Справка к разделу 1
        • Раздел II. Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу
        • Раздел III. Расчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения
        • Раздел IV. Расходы, предусмотренные п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ, уменьшающие сумму налога (авансовых платежей) за отчетный (налоговый период)
        • Раздел V. Сумма торгового сбора, уменьшающая сумму налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (авансовых платежей по налогу), исчисленного по объекту налогообложения от вида предпринимательской деятельности, в отношении которого установлен сбор
    • Учет по налогу
    • Отчетность по налогу

Налоговый учет полученных авансов при упрощенной системе налогообложения

В связи с недостаточно четкими формулировками Налогового кодекса к настоящему времени сформировались две противоположные точки зрения по вопросу налогового учета полученных авансов при упрощенной системе налогообложения. Согласно одной из них, авансы при их получении должны включаться в доход, согласно другой — не должны. В апреле фирма «1С» получила разъяснение МНС России по этому поводу. Сложившуюся ситуацию комментируют методисты фирмы «1С».

С вступлением в силу главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса РФ одним из наиболее проблемных вопросов стал вопрос о моменте принятия в составе доходов в целях налогообложения полученных под предстоящую поставку авансов (предоплат). Сам текст Налогового кодекса РФ не дает однозначного ответа на этот вопрос. Данная проблема в числе многих других важных вопросов применения упрощенной системы налогообложения обсуждалась с методистами МНС России. Результаты обсуждений и различные аргументы за и против тех или иных трактовок налогового законодательства были доведены до партнеров и пользователей на семинаре партнеров фирмы «1С» 1-2 марта 2003 года,на состоявшемся 8 апреля 2003 года Едином семинаре фирмы «1С» и весенней серии семинаров «1С:Консалтинг».

Первоначально специалисты налоговых органов и независимые эксперты больше склонялись к точке зрения, согласно которой авансы не должны включаться в доход при их получении. При этом в пользу этой позиции высказываются достаточно убедительные аргументы.

Точка зрения: авансы не должны включаться в доход в момент их получения

Положения ст. 346.17 должны применяться с учетом того, что учитывается как доход при определении объекта налогообложения. В п. 1 ст. 346.15 НК РФ указано, что организации при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

  • доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;
  • внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Авансы полученные не могут считаться доходом от реализации в соответствии со ст. 249 НК РФ, так как выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права. В соответствии со ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе. А передачи права собственности в момент получения аванса не происходит.

Авансы полученные не могут быть признаны внереализационными доходами, поскольку по определению такой вид доходов не связан с реализацией. А авансы — это получение денежных средств в связи с предстоящей реализацией. Кроме того, в соответствии с НК РФ (ст. 41) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. При получении аванса речь не может идти об экономической выгоде, поскольку возникают обязательства перед лицом, выдавшим аванс, в полной сумме аванса — в случае непоставки товара (невыполнения работ) всю сумму придется вернуть. Следовательно, аванс полученный не может признаваться доходом.

Позиция МНС России — авансы должны включаться в доход

В настоящее время у МНС России сложилось мнение, которое было изложено в официальном ответе на запрос фирмы «1С». Из этого ответа следует, что авансы должны включаться в состав доходов при их получении. В письме МНС России приводится следующее обоснование этой точки зрения:

Выдержка из документа

«В соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества, имущественных прав и внереализационные доходы, учитываемые при налогообложении, определяются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии со статьями 249 и 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

Одновременно с этим следует иметь в виду, что в тех случаях, когда в статьях главы 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса есть ссылки на другие статьи главы 25 Кодекса, то они должны применяться налогоплательщиками только в том случае, если они не противоречат другим положениям главы 26.2 Кодекса. В частности, ссылка в пункте 2 статьи 249 Кодекса, касающаяся методов признания в целях налогообложения поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, для налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему налогообложения, применяется только в части статьи 273 («Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе») Кодекса.

С учетом положений статьи 273 Кодекса статьей 346.17 Кодекса установлено, что датой получения доходов признается день поступления средств на счетах в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

При этом подпунктом 1 пункта 1 статьи 251 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы только по методу начисления.

Таким образом, полученная предварительная оплата (авансы) в счет отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) у организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, включается в состав объекта налогообложения в отчетном (налоговом) периоде их получения.»

Письмо МНС России (ответ на запрос фирмы «1С»)
от 09.04.2003 № 22-1-15/825-М801
«Об упрощенной системе налогообложения»

Такие аргументы и ранее приводились в публикациях как позиция ряда экспертов, однако официальное подтверждение мы имеем возможность опубликовать впервые.

Возможность выбора

Очевидно, что первый вариант решения уменьшает налогооблагаемую базу отчетного периода и потому может быть более выгоден налогоплательщику. Однако, поскольку такой подход не соответствует текущей позиции МНС, надо быть готовым отстаивать свои интересы в суде.

В типовой конфигурации «Упрощенная система налогообложения» налогоплательщику предоставлена возможность выбирать, какой точки зрения ему придерживаться. Для этого в конфигурации предусмотрена константа «Признавать авансы доходами в момент получения» (меню «Операции» — «Константы»), для которой может быть установлено одно из двух значений — «1» или «0».

При значении «1» авансы включаются в доходы в момент их получения. Соответственно, в момент отгрузки товара в счет ранее полученных авансов доход не признается.

При значении «0» авансы не включаются в доходы в момент их получения. Доход признается в момент отгрузки товара в счет ранее полученных авансов.

С появлением официальных разъяснений МНС России по данному вопросу при установке конфигурации значение константы «Признавать авансы доходами в момент получения» в соответствии с позицией МНС принимает значение «1» (начиная с релиза 7.70.113).

Является ли сумма предоплаты доходом при УСН?

Цитата:Оформляем возврат аванса на УСН
Если в течение налогового периода фирма не получила доход, то учесть сумму возвращенного покупателю аванса в целях расчета «упрощенного» налога она не сможет.
На практике фирмы-«упрощенцы» порой возвращают предоплату (авансы). Причем операции покупки (получения денег) и возврата могут быть произведены в разные отчетные (налоговые) периоды. Как в таком случае правильно оформить книгу учета доходов и расходов? Нужно ли подавать уточненку по «упрощенному» налогу?
Признаем аванс доходом
Фирмы на УСН применяют кассовый метод признания доходов и расходов.
При этом доход признают на день:
поступления средств на счета в банках и (или) в кассу;поступления имущества и (или) имущественных прав на него;погашения задолженности перед фирмой иным способом. В состав выручки от реализации «упрощенцы» включают суммы предоплаты (авансы), полученные в счет предстоящей поставки товаров. Ведь при учете доходов они должны руководствоваться в том числе и статьей 251 Налогового кодекса. Полученную предоплату в налоговую базу могут не включать только фирмы, которые применяют метод начисления. Поэтому суммы полученных авансов «упрощенцы» включают в доходы на дату их получения.
«Упрощенец» возвращает предоплату
При возврате ранее полученного аванса «упрощенец» уменьшает на его сумму доходы того налогового (отчетного) периода, в котором такой возврат произведен.
Данное правило действует с 1 января 2008 года.
Напомним, что до 2008 года Минфин России требовал от «упрощенцев» уточнения базы того налогового периода, в котором предоплата была получена продавцом.
Таким образом, фирма также вправе при определении базы по «упрощенному» налогу произвести корректировку полученных доходов в книге учета доходов и расходов на день списания денежных средств со счета в банке или уменьшения своих доходов иным способом. При этом возврат денег должен быть подтвержден первичными документами, которые позволяют определить факт, основание и размер суммы.
Необходимо иметь следующие документы:
платежное поручение, в графе «Назначение платежа» которого надо написать: «Возврат аванса по договору № …»;выписку банка (доказывает перечисление денег);документ, подтверждающий изменение либо расторжение договора (например, дополнительное соглашение с контрагентом). Однако возврат предоплаты может быть в рамках как одного, так и разных отчетных (налоговых) периодов. Рассмотрим на примерах заполнение книги учета доходов и расходов в зависимости от момента возврата предоплаты.
1
28 февраля «упрощенец»-исполнитель (фирма «Омега») заключил с заказчиком (фирма «Альфа») договор оказания услуг на условиях 100 процентной предоплаты.
1 марта компания «Омега» получила от фирмы «Альфа» аванс по этому договору в размере 50 000 руб. Он был признан доходом и учтен в налоговой базе за отчетный период (I квартал). Однако 11 марта фирма «Омега» вернула сумму предоплаты заказчику в связи с расторжением договора по соглашению сторон.
В графе 4 раздела I книги учета доходов и расходов компания «Омега», руководствуясь пп. 2.1—2.11 Порядка заполнения раздела I «Доходы и расходы», на дату возврата предоплаты отразит сумму возвращенного аванса со знаком минус. Так как получение и возврат предоплаты произведены в одном отчетном периоде, на сумму авансового платежа по налогу эти операции не повлияют.
Таким образом, налог с полученного аванса в бюджет фактически не уплачивают.
2
Воспользуемся условиями предыдущего примера. Но теперь возврат предоплаты по договору фирма «Омега» произвела заказчику в следующем отчетном периоде — 16 мая. В книге учета доходов и расходов будут сделаны следующие записи.
Если фирма «Омега» получила аванс в феврале, а в мае его возвращает, то доходы за май будут уменьшены на сумму возврата этого аванса. При этом пересчитывать налоговую базу за I квартал не нужно.
Так как получение и возврат аванса происходят в разных кварталах, компании нужно заплатить в бюджет авансовый платеж по налогу, исчисленный с суммы предоплаты. Включенную в авансовый платеж по налогу сумму предоплаты в дальнейшем можно будет компенсировать, уменьшив на нее полученные доходы. Сделать это нужно в квартале, когда эта предоплата была возвращена.
3
Воспользуемся условиями примера 1. Но теперь возврат предоплаты по договору фирма «Омега» произвела заказчику в следующем налоговом периоде — 13 января.
При возврате предоплаты в последующих налоговых периодах ситуация аналогична примеру 2. То есть на дату возврата денег в книге учета доходов и расходов также делают запись на сумму аванса со знаком минус. Так как данные прошлого налогового периода не корректируют, то и в подаче уточненной декларации у фирмы нет необходимости.
Однако организация в данном случае сумму аванса, возвращенного покупателю, исключает из состава доходов, полученных в I квартале 2012 г. Поэтому если доход в данном отчетном периоде недостаточен или вовсе отсутствует, то и учесть сумму возвращаемого аванса в целях расчета налога она не сможет.
Официальные разъяснения по этой ситуации в настоящее время отсутствуют. Тем не менее при исчислении налоговой базы доходы определяют нарастающим итогом с начала налогового периода. Налоговым периодом для «упрощенцев» признается календарный год. Отчетными периодами — I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. Содержание вышеперечисленных норм позволяет предположить, что право фирмы на уменьшение дохода на сумму возвращенного аванса не прекращается с окончанием I квартала 2012 г., а сохраняется в течение всего налогового периода до окончания года. Поэтому налогооблагаемый доход, полученный «упрощенцем» в течение 2012 г., может быть уменьшен на сумму возвращенного покупателю аванса. Это также найдет свое отражение в книге учета доходов и расходов по строке «Итого за полугодие (за 9 месяцев, за год)». Если в течение 2012 г. компания доход не получит, то учесть сумму возвращенного аванса в целях налогообложения она не сможет.
Также бухгалтеру необходимо иметь в виду, что если фирма «Омега» с 2012 г. перейдет на общий режим налогообложения и вернет ранее полученный аванс, то она не вправе уменьшить сумму налога, уплаченного в связи с применением УСН в 2011 г., на сумму возвращенного аванса16. В расходы по налогу на прибыль сумму возвращенного аванса тоже включить нельзя. Поэтому компании в целях получения налоговой выгоды желательно успеть вернуть предоплату по расторгнутому договору с покупателем до перехода на общий режим.
При возврате фирмой-«упрощенцем» сумм, ранее полученных в счет предоплаты поставки товаров, на сумму возврата уменьшают доходы того налогового (отчетного) периода, в котором был произведен возврат (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). На дату возврата аванса в графе 4 раздела I книги учета доходов и расходов указанную сумму показывают со знаком минус. В этом случае обязанности по представлению уточненной декларации за предыдущий период не возникает.
Трудности могут возникнуть в ситуации, когда в периоде возврата предоплаты не было доходов либо они оказались меньше возвращаемой суммы. Ведь тогда база по «упрощенному» налогу принимает отрицательное значение. Данный факт скорее всего не понравится налоговикам. Однако здесь можно привести в пример постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 9 сентября 2011 года № А53-24985/2010. По этому делу арбитры решили, что законодательством не установлен запрет на подачу «упрощенцем» налоговой декларации с данными о возврате из бюджета сумм налога в случае, если сумма предоплаты, полученной в предыдущем налоговом периоде и возвращенной в текущем, превысила сумму полученных в текущем налоговом периоде доходов.
14 мая 2012 г

«Случайный» авансовый платеж: можно ли доказать?

Гришина О. П., редактор журнала

Журнал «Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение» № 1/2018 год

Характерной особенностью упрощенного режима налогообложения является применение кассового метода для учета доходов и расходов (в случае если единый налог рассчитывается с разницы между доходами и расходами). В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ доходом признается любое поступление денежных средств на расчетный счет, связанное с реализацией товаров, работ, услуг, в том числе суммы предварительной оплаты (авансы). Если впоследствии реализации в счет полученного аванса не произойдет, то организация должна возвратить сумму предоплаты контрагенту и соответственно скорректировать доходы. В связи с этим поступление «упрощенцу» от контрагентов сумм предоплаты или авансов сопряжено для него с налоговыми рисками из за вероятности превышения установленного для применения УСНО ограничения по величине дохода. Но как быть, если контрагент перечислили «упрощенцу» авансовый платеж по ошибке? Можно ли в такой ситуации сохранить право на применение УСНО? И как отразить в налоговом учете операцию по возврату этого ошибочного платежа?

Ограничение по величине дохода.

Одним из условий, которые должен соблюсти налогоплательщик для правомерного применения УСНО, является выполнение требования о величине дохода (начиная с 2017 года эта величина равна 150 млн руб.) на протяжении налогового периода (п. 4, 4.1 ст. 346.13 НК РФ).

Соответственно, налогоплательщик утрачивает право на применение УСНО, если нарушит данное условие. В таком случае ему нужно восстановить (или организовать) налоговый учет в рамках общего режима налогообложения и пересчитать задним числом налоговые обязательства:

  • для организаций – налог на прибыль, НДС и налог на имущество организаций (рассчитываемый исходя из среднегодовой стоимости);

  • для предпринимателей – НДФЛ, НДС и налог на имущество физических лиц.

В силу абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщики, утратившие право на применение УСНО, не платят пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором они перешли на ОСНО.

Обратите внимание

Если переход на ОСНО осуществлен не был или был осуществлен несвое­временно, за несвоевременную уплату ежемесячных платежей по истечении квартала, в котором бывшие «упрощенцы» обязаны были перейти на ОСНО, они уплачивают пени и штрафы в порядке, установленном налоговым законодательством (Письмо Минфина России от 14.07.2015 № 03-11-09/40378).

Правила признания дохода.

«Упрощенцы» признают доходы для целей налогообложения в порядке, установленном ст. 346.15 НК РФ (он показан на схеме на стр. ).

Датой получения доходов у налогоплательщиков, применяющих УСНО, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику другим способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Иначе говоря, налогоплательщики, применяющие УСНО, при определении налоговой базы в отчетном (налоговом) периоде должны учитывать суммы предварительной оплаты (авансы), полученные от покупателей в счет предстоящей отгрузки (см. также письма Минфина России от 14.03.2016 № 03 11 06/2/14135, от 25.08.2014 № 03 11 06/2/42282, от 06.07.2012 № 03-11-11/204). Суммы предоплаты, полученные в счет оказания услуг или будущих поставок товаров, должны учитываться в периоде их получения, то есть отражаться в графе 4 книги учета доходов и расходов в том квартале, в котором получена предоплата.

* Доходы, учитываемые при налогообложении, показываются в графе 4 «Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» книги учета доходов и расходов организаций и ИП, применяющих УСНО. Напомним: в 2018 году применяются форма и порядок заполнения книги, утвержденной Приказом Минфина России от 07.12.2016 № 227н.

Пример 1

В декабре 2017 года компания, применяющая УСНО, получила в счет предстоящей отгрузки продукции аванс в размере 230 000 руб. Отгрузка продукции была осуществлена в феврале 2018 года. Авансовые платежи по единому налогу ООО уплачивает ежеквартально.

В налоговом учете компания включила в налогооблагаемый доход IV квартала 2017 года сумму аванса в размере 230 000 руб.

В бухгалтерском учете авансы учитываются иначе. Согласно п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации» суммы предварительной оплаты (авансов) не признаются доходом для целей бухучета. Доход признается в момент реализации. Поэтому получение аванса компания должна отразить в учете как кредиторскую задолженность с использованием записи по дебету 51 (50) в корреспонденции со счетом 62 (76).

Если отгрузка состоялась и аванс засчитывается в счет оплаты продукции, в учете делаются записи:

– Дебет 62 Кредит 90 1 – признана выручка от реализации товаров (работ, услуг);

– Дебет 62 (субсчет «Расчеты по авансам полученным») Кредит 62 – аванс зачтен в счет оплаты отгруженной продукции.

Если отгрузка не состоялась.

На практике часто случается, что аванс перечислен, а договор расторгается. В данной ситуации «упрощенец», возвратив контрагенту сумму предоплаты, должен скорректировать доходы того налогового (отчетного) периода, в котором был осуществлен возврат. Это правило абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 31.10.2014 № 03-11-06/2/55215).

Обратите внимание

Возврат денежных средств должен быть подтвержден первичными документами, позволяющими определить факт, основание и размер суммы возврата (см. Письмо ФНС России от 24.05.2010 № ШС-37-3/2356). Это могут быть: соглашение о расторжении договора, письма, платежные документы.

Указанный порядок уменьшения доходов не зависит от объекта налогообложения, применяемого «упрощенцем». Ведь он предоставляет налогоплательщику возможность при возврате ранее полученных авансов исключить из объекта налогообложения фактически не полученные доходы в том налоговом периоде, когда авансы возвращены контрагенту (Постановление АС ВСО от 19.01.2015 № Ф02-5409/2014 по делу № А33-22171/2013). Иначе говоря, в рассматриваемом случае возвращенные контрагенту суммы аванса не могут считаться расходами налогоплательщика в смысле ст. 346.16 НК РФ и не являются убытками, порядок включения которых в расходы налогоплательщиками, использующими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, указан в ст. 346.18 НК РФ (см. Постановление АС ПО от 14.07.2016 № Ф06-10391/2016 по делу № А12-41628/2015).

Итак, налоговая база при УСНО определяется на основании всей совокупности статей гл. 26.2 НК РФ, которая устанавливает, что доход налогового периода складывается из доходов от реализации и внереализационных доходов и уменьшается на суммы возвращенных авансов. Но! При этом механизме расчета размер налогооблагаемого дохода может быть как положительным, так и отрицательным (если совокупная сумма расходов и возвращенного аванса превышает доходы налогового (отчетного) периода или если доходы в периоде возврата аванса отсутствуют вовсе).

По мнению чиновников Минфина, если у налогоплательщика, применяющего УСНО с объектом налогообложения «доходы», в периоде возврата аванса доходов не было, то возможность уменьшения базы по единому налогу отсутствует (см. письма от 30.07.2012 № 03 11 11/224, от 06.07.2012 № 03 11 11/204).

Логика чиновников такова: правилом, установленным в абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ, определено, что при возврате авансового платежа осуществляется корректировка доходов, а не налогооблагаемой базы (что, впрочем, в случае применения объекта налого­обложения «доходы» одно и то же). Соответственно, если нет доходов (или их сумма меньше возвращаемого аванса), отсутствует и показатель для корректировки. Иными словами, чиновники возражают против указания отрицательного показателя в отчетности по единому налогу.

Между тем подобная позиция официального органа не является бесспорной. Некоторые арбитры считают, что налогоплательщики вправе показывать отрицательные значения дохода в налоговой отчетности. АС ПО свою позицию в Постановлении № Ф06-10391/2016 аргументировал так: налоговым законодательством не установлен запрет на представление «упрощенцем» налоговой декларации с данными о возврате из бюджета сумм налога в том случае, когда сумма предварительной оплаты, полученной в предыдущем периоде и возвращенной в текущем, превысила сумму полученных в текущем налоговом периоде доходов.

АС ВСО в Постановлении от 19.01.2015 № Ф02-5409/2014 по делу № А33-22171/2013 также отметил, что законодателем не ограничен размер возвращенного аванса, на который подлежат уменьшению полученные доходы в рамках применения УСНО. Налоговым кодексом лишь определено, что корректировка доходов должна быть осуществлена в период возврата суммы аванса. Поэтому утверждение налогового органа о том, что общество вправе уменьшить налоговую базу на сумму аванса, возвращенного контрагенту в 2012 году, только в пределах суммы полученного за указанный период дохода, ущемляет права налогоплательщика при реализации положений гл. 26.2 НК РФ о порядке признания доходов.

Обратите внимание

В случае возврата аванса на эту сумму уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат. Указанный порядок уменьшения доходов распространяется как на налогоплательщиков, применяющих УСНО с объектом «доходы минус расходы», так и на «упрощенцев», выбравших объект «доходы». Данное правило предоставляет налогоплательщику возможность при возврате аванса исключить из объекта налогообложения фактически не полученные доходы в том налоговом периоде, когда предоплата возвращена контрагенту. В этом случае возврат аванса не может рассматриваться как расходы и не является убытками предыдущих периодов.

Пример 2

Компания не смогла отгрузить товар, за который в сентябре 2017 года была получена 100 % предоплата в размере 418 000 руб. Предоплата возвращена в январе 2018 года.

В налоговом учете компания должна уменьшить доходы I квартала 2018 года на сумму возвращенной предоплаты. То есть показать в графе 4 книги учета доходов и расходов сумму в размере 418 000 руб. со знаком минус.

В бухгалтерском учете возврат предоплаты не признается расходом организации применительно к п. 2 ПБУ 10/99 «Расходы организации». Возврат предоплаты оформляется записью по дебету 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным», в корреспонденции со счетом 51 – погашена кредиторская задолженность перед покупателем (заказчиком).

Обратите внимание

В случае возврата суммы предварительной оплаты «упрощенец» не должен подавать уточненную декларацию, поскольку он не ошибочно, а правомерно включил в доходы полученный от покупателя аванс. Такой вывод сделан в Письме Минфина России от 22.01.2016 № 03 03 06/1/2265. Этот же порядок, по мнению Минфина, распространяется и на определение предельного размера доходов, позволяющего применять УСНО. Словом, если с учетом возврата аванса размер доходов налогоплательщика за отчетный (налоговый) период не превышает установленное предельное значение, то он не утрачивает право на применение УСНО (см. Письмо от 31.10.2014 № 03 11 06/2/55215).

Предварительные итоги.

Казалось бы, правила, содержащиеся в нормах п. 4, 4.1 ст. 346.13 НК РФ, не позволяют налогоплательщикам, применяющим УСНО, обойти ограничение по доходам. Ведь применение кассового метода при признании доходов и расходов является обязанностью налогоплательщика, применяющего данный режим налогообложения.

При этом процесс получения дохода, учитываемого при расчете единого налога, зависит не только от самого «упрощенца», но и от его партнеров. И по понятным причинам «упрощенец» не может контролировать действия последних. А раз так, то велик риск того, что за ошибку контрагента придется расплачиваться именно «упрощенцу». К примеру, контрагент может перечислить предоплату (аванс) ранее и в большем размере, нежели предусмотрено договором. И подобный платеж может оказаться для «упрощенца» неприятным сюрпризом.

Конечно, получение и возврат «незапланированного» аванса в пределах одного квартала не приведут к негативным последствиям в виде утраты права на применение УСНО. Но что делать, когда эти операции (получение и возврат) происходят в разных кварталах? Есть ли шанс у «упрощенца» сохранить в такой ситуации право на применение льготного режима налогообложения? Судебная практика показывает, что шанс есть.

Ситуация из практики.

Предметом спора, рассмотренного арбитрами АС ПО в Постановлении от 30.06.2017 № Ф06-21814/2017 по делу № А55-22009/2016, стала следующая ситуация.
Основным видом деятельности общества, применяющего УСНО с объектом налогообложения «доходы», являлась сдача в аренду принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества (нежилых помещений).

Договором аренды, заключенным с компанией, не были предусмотрены авансовые платежи, постоянную арендную плату за последующие периоды компания была обязана уплачивать не позднее 10 го числа оплаченного месяца на основании счета арендодателя. Но 29.12.2014 компания-арендатор перечислила на расчетный счет общества 4 млн руб., прописав в платежном поручение такое назначение платежа: «Оплата постоянной части арендной платы за январь 2015 года».

Общество вернуло данный платеж арендатору как ошибочный в январе 2015 года и не включило указанную сумму в состав доходов за 2014 год. Причем, как следует из материалов дела, на возврате этой суммы настаивала сама компания-арендатор. Она направила обществу письмо с требованием вернуть ошибочно перечисленную денежную сумму в размере 4 млн руб.

Данная операция, разумеется, вызвала претензии со стороны налогового органа. По результатам выездной налоговой проверки инспекторы не признали вышеупомянутый авансовый платеж арендатора ошибочным. Они настаивали на включении данной суммы в состав доходов IV квартала 2014 года. Однако в этом случае сумма предельно допустимого дохода обществом была превышена (в 2014 году доходы организации, применяющей УСНО, не должны были превышать 64 020 000 руб.), в связи с чем оно было признано утратившим право на применение УСНО и подлежащим переводу на общий режим налогообложения с 01.10.2014.

Общество обжаловало решение инспекции в суде. Все инстанции встали на сторону налогоплательщика, обосновав свою позицию так.

Денежная сумма в размере 4 млн руб., поступившая на расчетный счет налогоплательщика 29.12.2014, не является доходом налогоплательщика от реализации товаров (работ, услуг) за 2014 год. Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Но Налоговый кодекс не содержит определения понятия «выручка». Соответственно, данный термин применяется в том значении, в котором он используется в иных отраслях законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ). В рассматриваемом случае – в законодательстве о бухгалтерском учете, а если точнее – в п. 12 ПБУ 9/99.

Согласно ему выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным надлежащим образом;

  • сумма выручки может быть определена;

  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

  • право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

  • расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Таким образом, определение термина «выручка» отсылает к условиям конкретного гражданско-правового договора.

В рассматриваемом случае в соответствии с условиями арендного договора постоянная арендная плата уплачивается арендатором не позднее 10 го числа оплаченного месяца на основании счета арендодателя.

Иначе говоря, выставление счета является одним из необходимых условий для перечисления арендной платы. А его в данном случае не было. При отсутствии выставленного счета на уплату арендной платы арендатор не был обязан перечислять указанный платеж. Сумма полученного и впоследствии возвращенного арендодателем аванса не может быть признана доходом в смысле ст. 41 НК РФ, поскольку получение налогоплательщиком денежных сумм, подлежащих возврату, не влечет возникновения у него экономической выгоды.

В связи с тем, что спорная денежная сумма поступила на расчетный счет против воли общества и не в счет исполнения обязательства (то есть без каких либо правовых оснований), АС ПО отклонил ссылку налогового органа на абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ, согласно которому в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

* * *

Резюмируем сказанное. Отнюдь не каждая сумма, поступившая на расчетный счет в рамках исполнения договора, может быть признана доходом (в смысле ст. 41 НК РФ), учитываемым при налого­обложении и при расчете предельной величины дохода. На примере дела № А55-22009/2016 мы видим, что в случае получения и последующего возврата непредусмотренного условиями договора авансового платежа налогоплательщик, применяющий УСНО, может отстоять свое право на применение указанного режима налогообложения (причем период возврата платежа в данном случае значения не имеет).

Ведь доходом для целей налогообложения признается выручка от реализации, условия и факт получения которой определяются в том числе условиями конкретного гражданско-правового договора. Одни лишь банковские выписки о поступлении денежных средств на счет «упрощенца» не являются надлежащим доказательством получения им дохода, учитываемого при налогообложении . А стороны сделки в силу ст. 421 ГК РФ свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и определении любых не противоречащих законодательству условий договора (см. также Постановление Пленума ВАС РФ от 14.04.2014 № 16). Словом, они могут предусмотреть в договоре любые условия (кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 422 ГК РФ)).

И последнее. Правило, установленное абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ, в данном случае «упрощенцу» применять не нужно. То есть не нужно отражать в книге доходов и расходов получение и возврат ошибочно (если это действительно ошибочный платеж!) перечисленного авансового платежа.

«Кадастровый» налог на имущество «упрощенцы» исчисляют и уплачивают по общим правилам, установленным гл. 30 НК РФ, что неоднократно подтверждалось контролирующими органами (см., например, письма Минфина России от 09.10.2017 № 03 05 05 01/65614, от 31.10.2017 № 03 05 05 01/71537).

Аналогичный вывод в схожей ситуации сделан в Постановлении ФАС СКО от 09.09.2011 по делу № А53-24985/2010.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *